资本保全模式创新与会计范式重构

摘 要：在新资本保全理论中，总资本范围扩大到人力资本和除人力资本以外的其他知识资本。按内容划分，新资本保全包括资本价值保全和资本风险保全，其中资本价值保全又可分为资本交换价值保全和资本使用价值保全。资本保全根据所要保全的资本对象可分为总资本保全和具体资本保全。将上述两种分类方法相结合可得到１６种资本保全模式。资本保全的理想模式应是１６种资本保全模式并存、以总资本保全（ＳＶ２Ｍ）为主导。同时，还分析了各类资本交换价值保全模式的价值计量标准。 
关键词：传统资本保全；会计范式；资本价值保全；资本风险保全；知识资本保全；人力资本保全
一、传统资本保全理论的审视和发展
资本保全的含义是指保持投入资本的完整无缺，而且认为只有超出投入资本以上的部分才能确认为收益。资本保全理论是由经济学家提出来的，而后由会计学家运用到会计领域。最初的资本保全理论没有考虑到物价变动因素，后来随着物价变动的加剧，有了新的发展，形成了现在的两大派别：财务资本保全观念和实体资本保全观念。资本保全理论是计算成本、计量收益和衡量资本保值增值的重要依据，也是物价变动会计的理论基础，支持着现代会计实务，构成了现代会计范式的“基石”。面对扑面而来的知识经济浪潮，我们必须重新审视、发展传统资本保全理论，重构新会计范式。
（一）传统资本保全理论保全的资本价值范围仅限于会计学中确认、计量的资本，忽视了对未确认、计量资本的价值保全
知识经济时代，企业最重要的资本将是知识资本。所谓知识资本，是指本身不具有独立实体形态，依附于一定载体而存在，在一定时期内能为企业带来经济利益的一切经济资源的价值化观念范畴，它借助于知识资产（或资源）这种形式表现出来，一般地，企业的知识资本可以分为四种类型①，即人力资本、智力资本、市场资本和组织管理资本。知识资本对于企业生存、发展具有重要作用。知识资本的合理营运能使企业总资本的潜能充分释放与发挥，并弥补因技术设备更新而形成的生产力发展周期缩短的影响，达到资本营运系统中人——物关系的高度协调，使企业资源有效配置并有机整合，为企业发展注入持久的巨大推动力。资本的本质要求其内在地得到保全，它是资本增值的基础。知识资本也不例外，但受传统观念的影响，知识资本保全尚处于“灰箱”状态，知识资本保全的必要性主要表现在：
（１）从现行会计模式来看，知识资本目前还未完全予以确认。因为按现行会计制度的规定，企业知识资源投资（知识资本）越多，其资产和收益减少就越快（短期内），不符合传统资本保全观念的要求，这助长了企业的短期化行为，抑制了企业在这方面的投入，导致企业长远发展缺乏后劲。另外，商誉的价值依现行会计制度的规定只有在企业转让时才能确认。有些企业由于技术先进或地理位置优越，商誉（知识资本）价值巨大，但由于企业未被转让或兼并，这部分价值不能得到应有的确认。显然，传统资本保全不能确切反映企业资本保全状况。
（２）现代企业资本营运具有更大的不确定性，因为面临的社会是动态的竞争的社会，而竞争的实质在于争夺知识资本。由于知识资本具有部分可共享性和极强的时效性，如果不予以保全，会导致企业在竞争中丧失优势，并危及到企业的生存。事实上，任何企业的衰落都是从知识资本不能保全开始的。这些因素决定了知识资本保全的必要性。
知识资本保全的关键是人力资本保全。人力资本是企业发展的根本，也是企业知识资本的主要载体和表现形式。人既是知识的创造主体，又是知识经济化的中介，更是知识经济发展的无穷动力。尽管人力资本是企业的首要资本，但目前人力资本价值确认和计量困难重重，人力资源会计实施乏力，某些企业人力资本利用效率不高，人力资本闲置浪费和外流现象严重，更谈不上人力资本的保全。如果人力资本不能保全，知识资本保全就会受到严重威胁。因而人力资本保全是现阶段我国企业不容回避的现实问题。如何对人力资本进行确认计量和报告以推行人力资源会计，并在激励和约束机制下构建人力资本经营系统，使人力资本得以保全显得相当重要。
（二）传统资本保全理论仅从价值形态上考虑资本保全，没有考虑资本风险保全
现代企业资本营运既关心资本收益率，也重视资本面临的风险，最终要在资本收益率和风险程度之间达到某种程度的均衡。即使资本从价值形态上得到了保全，但如果期末资本的风险高于期初，显然此时不能视为完整意义上的资本保全。
在现代经济条件下，由于宏观和微观环境的不断变迁，企业资本营运的风险逐渐加大，主要体现在三个方面：（１）信息传播、处理和反馈速度大大增加；（２）知识积累和更新速度加快，产品生命周期在缩短；（３）货币电子化和衍生金融工具出现加剧了交易风险。
从整体上看，资本营运的风险包括总风险和具体风险两层含义。资本总风险是指总资本在经营全过程的风险，包括期初总风险、经营过程总风险和期末总风险。资本具体风险是指根据某一标准对总资本风险的再分类。从纵向资本运动环节看有筹资风险、投资风险、经营风险、